Понятие сопоставимости сделок
Действующие правила, действующие в отношении взаимозависимых и приравненных к ним лиц вводят понятие контролируемых коммерческих сделок. Они призваны обеспечить возможность установления фактов занижения налоговой базы при реализации работ, услуг и товаров внутри холдинговых и других схожих структур.
Эти функции требуют наличия подходящего инструментария. Одним из его видов выступает определение сопоставимости условий сделок по реализации товаров, работ и услуг. Также применяется их функциональный анализ.
Указанные методы предусматриваются в ст. 105.5 НК.
Закон не содержит понятия таких сделок в виде определения, объединяющего се признаки. Однако нормы ч. 1 и 2 ст. 105.5 НК позволяют установить следующие их особенности:
- это не действия, а информация о совершенных сделках или их группах. Речь идет об их финансовых и коммерческих условиях;
- указанные данные должны касаться отношений сторон, не относящихся к взаимозависимым лицам и не приравненных к ним. Их перечень приведен в ст. 105.1 НК;
- необходимость сбора такой информации объясняется анализом контролируемых сделок на предмет отсутствия признаков занижения налоговой базы. Это делается путем сравнительного анализа соглашений взаимозависимых сторон и лиц, не являющихся таковыми, на сопоставимость ряда условий;
- итогом признания сопоставимости выступает признание примененных в контролируемых сделках условий рыночными или отказ в таковом.
Воспользовавшись указанными признаками, можно получить следующее определение.
Сопоставимость сделок – это информация о характеристиках исполненного соглашения (коммерческих и финансовых условий) между субъектами, не являющимися взаимозависимыми, которая используется при анализе контролируемых сделок в целях определения следования их сторон рыночной конъюнктуре.
Понятие функционального анализа
Если сопоставимость – это совокупность определенных качеств, позволяющих сделать те или иные выводы, то функциональный анализ представляет методологию, позволяющую охарактеризовать имеющиеся данные.
Базовые нормы, устанавливающие его особенности, содержатся в ч. 4 ст. 105.5 НК.
Функциональный анализ предполагает изучение более мелких аспектов коммерческих отношений сторон при реализации работ, товаров и услуг.
Они касаются действий участников деловых отношений. Указанные нормы устанавливают обязанность изучения каждой характеристики из следующего перечня:
- функции сторон в разрезе применяющихся деловых обычаев;
- характеристики применяемых при исполнении соглашений активов;
- риски, которые стороны принимают на себя;
- порядок разделения ответственности при возникновении конфликтных или других непредвиденных ситуаций;
- иные аспекты деятельности сторон, если они носят существенный характер.
Изучение происходит через выполняемые участниками сделок функции, либо через возможность их реализации.
Признание сделок сопоставимыми с анализируемой сделкой
Критерии, которые позволяют признать сопоставимость между сделками, изложены в ч. 5 ст. 105.5 НК. В перечень входят следующие параметры:
- количественные или объемные показатели, касающиеся услуг, работ или товаров;
- данные о сроках выполнения сопутствующих обязательств сторон;
- информация об условиях платежей, которые применяются;
- показатели рублевых курсов иностранных валют, если они применяются в качестве базы для расчета цен;
- данные о распределении прав и обязанностей между участниками этих правоотношений, сформированные посредством анализа каждого действия их участников.
Если по этим характеристикам соглашения и их реализация схожи, то договоры действующие между взаимозависимыми лицами, признаются рыночными. Обратная ситуация предполагает появление оснований для доначисления налогов.
Коммерческие и (или) финансовые условия
Перечень соответствующих параметров в части коммерческих и финансовых условий изложен в ч. 4 ст. 105.5 НК. К ним относятся следующие характеристики:
- параметры предмета соглашения (товара, работы или услуги);
- данные о каждой выполняемой сторонами функции;
- положений соглашений, которые оказывают влияние на уровень цены;
- информация об общем положении на рынке таких товаров, работ или услуг;
- данные о рыночной стратегии, применяемой каждой из сторон.
Определение сопоставимости при корректировке условий
Если условия и реализация сравниваемых соглашений схожи, то проблем в установлении их сопоставимости не будет. Сложности возможны, если изучаются хоть и схожие правоотношения, но отличающиеся по ряду деталей.
В этом случае, применяются правила, установленные ч. 3 ст. 105.5 НК. Они предусматривают возможность признания сопоставимости, если различия не носят существенного характера.
Налоговый орган вправе признать таковыми и соглашения, обладающие более серьезными различиями.
Закон устанавливает такую возможность, если допустимо применить различные корректирующие способы.
Таковыми могут выступать поправочные коэффициенты.
Правила ч. 12 ст. 105.5 НК конкретизируют эту процедуру. Она должна отвечать следующим принципам:
- доход, получаемый сторонами, отражает действующие на том или ином рынке риски и деловые обычаи. При этом, их функции полностью соответствуют характеру правоотношений;
- каждое действие, предполагающее повышенные риски, и осуществление дополнительных функций должно влиять на увеличение дохода.
Закон предусматривает разработку соответствующих методик ФНС, которые должны учитывать оба принципа.
Функции участников
Правила оценки функций участников правоотношений изложены в ч. 6 ст. 105.5 НК. Главным принципом служит учет имеющихся у сторон активов.
Под последними понимаются не только финансовые средства, но и другие источники извлечения доходов (интеллектуальная собственность, другое имущество, имущественные права).
Эти же нормы устанавливают ряд конкретных действий, подлежащих изучению. К ним относят следующие операции:
- разработка блика изделия и совершение действий разработчиков для достижения определенных характеристик;
- производственная деятельность;
- сбор товаров, либо их частей;
- инсталляция технологического оборудования;
- осуществление НИОКР;
- приобретение ТМЦ;
- занятие торговой деятельностью любого типа;
- выполнение сервисных функций;
- осуществление деятельности маркетингового характера;
- функции хранения;
- деятельность по перевозке продукции;
- осуществление страхования;
- оказание услуг консалтингового характера;
- услуги бухучета;
- обслуживание в правовой сфере;
- услуги аренды персонала;
- деятельность при агентировании и посредничестве;
- оказание услуг финансового характера;
- выполнение заказов в сфере контроля за качеством;
- оказание услуг управленческого типа;
- функции в сфере образования и обучения;
- организация продаж или изготовления продукции с привлечением 3-х лиц, которым принадлежат торговые или производственные площадки.
По сути, речь идет обо всех экономических операциях, существующих на сегодняшний день. Однако этот перечень носит открытый характер. Причиной этому служит постоянно развивающаяся экономическая структура.
Если изучению будут подлежать коммерческие или финансовые правоотношения в других сферах, налоговый орган будет оценивать более широкий круг параметров.
Риски, принимаемые сторонами
Правила ч. 7 ст. 105.5 НК предусматривают обязанность учитывать следующие риски в ходе сравнения сделок:
- риски производственного типа, включая простой мощностей;
- Проблемы, связанные с возможными изменениями условий на рынке сырья и готовых изделий;
- возможная утрата качеств товаров при хранении;
- все риски, связанные с утратой контроля над имуществом;
- волатильность валютных курсов;
- отсутствие результатов НИОКР;
- возможность совершения ошибок при осуществлении инвестиций, которые связаны с потерями финансовых ресурсов;
- сложности, связанные с нанесением экологического ущерба;
- ошибки, совершаемые в управления бизнесом, в связи с ценовой политикой и другими важными факторами;
- проблемы, связанные с невысокими продажами и крупными запасами на складах.
