Понятие места реализации товаров
К понятию места реализации товаров, регламентированному ст. 147 НК РФ, следует прибегать в том случае, если реализуемые товары находятся за пределами РФ, либо если одной из сторон договора является иностранное лицо.
Понятие территории РФ Налоговый кодекс не содержит, поэтому в соответствии со статьей 11 НК РФ линии данного понятия необходимо обращаться к другим нормативным актам.
Определение этого понятия дает статья 67 Конституции РФ, в соответствии с положениями к территории Российской Федерации относятся ее субъекты, внутренние воды, территориальные моря и расположенное над ними воздушное пространство.
В соответствии с положениями ст. 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория РФ если:
- товар расположен на территории РФ и не производится его отгрузка или транспортировка;
- с начала отгрузки (транспортировки) товар расположен на территории РФ.
На основании статьи 458 ГК РФ если договор предусматривает обязанность продавца передать покупателю товар, его обязательства считаются выполненными в момент передачи товара.
Передается товар по месту его нахождения. Если такая обязанность договором не установлена, исполнение обязательства произойдет в момент передачи товара перевозчику. Статья 39 НК РФ признает реализацией передачу прав собственности на товар.
Важную роль место реализации товаров имеет для целей налогообложения НДС. Согласно налоговому законодательству для определения объекта обложения НДС местом, откуда производится реализация товара, должна быть территория РФ.
Налоговое законодательство признает местом реализации товаров, который вывезен из РФ в экспертном режиме на основании контракта с иностранным лицом территорию РФ, а в случае если товар куплен налогоплательщиком на иностранной территории и после этого реализован российскому потребителю – территорию иностранного государства.
На основании статьи 146 товар реализованный на территории РФ является объектом обложения НДС, товар завезенные на территорию РФ в экспертном режиме облагаются налогом по ставке 0%.
Обстоятельства места реализации товаров
Правила признания места реализации товаров устанавливают положения ст. 147 НК РФ. Основную же роль в вопросе подтверждения обстоятельств того, что территория России не может быть признана местом реализации играют наличие в нормах налогового права перечня и порядка предоставления доказательств, в соответствии с которыми принимается данное решение.
Соответствующая правовая позиция прокомментирована в письме Минфина России от 16.05.2005 N 03-04-08/119. Поскольку положения ст. 147 НК России не содержат перечень необходимых документов для подтверждения факта того, что товар был реализован за пределами России, следует использовать перечень документов, указанный в ст. 148 НК РФ.
В п. 4 ст. 148 НК РФ определен порядок, в соответствии с которым устанавливается место реализации (услуг) работ, с целью исчисления НДС.
Также указанная норма содержит и перечень документов, в который включается контракт, с иностранцами либо Российскими лицами, а также документы по которым может быть установлен факт выполнения работ либо оказания услуг.
Сходный характер рассматриваемых в положениях ст. 147 и 148 НК РФ правоотношений дает возможность указанные выше документы, а также и различные транспортные и сопроводительные документы на товар, применять в качестве доказательств места реализации товара либо того что товар не был реализован в пределах территории РФ.
В подтверждение правомерности применения в данной ситуации положений ст. 148 НК РФ (перечня и порядка предоставления документов) высказался и ФАС Центрального округа, изложив свою позицию в Постановлении от 30.05.2007.
Если товар передается между структурными подразделениями одного юридического лица, такая операция не будет являться объектом обложения НДС.
Места реализации товаров в виде углеводородного сырья
Одним из вопросов, связанных с применением ст. 147 НК РФ является определение места реализации товаров в виде углеводородного сырья, местом добычи которого являются морские месторождения.
Территория РФ признается местом их реализации при следующих обстоятельствах:
- товар расположен на континентальном шельфе РФ, в исключительной экономической зоне или на дне Каспийского моря в его российской части при этом не производится его отгрузка или транспортировка;
- к моменту начала отгрузки или транспортировки товар расположен на континентальном шельфе РФ В исключительной экономической зоне или на дне Каспийского моря в его российской части.
Согласно положениям статьи 67 Конституции РФ Российская Федерация наделена суверенными правами и осуществлять свою юрисдикцию в континентальном шельфе исключительной экономической зоне, Основываясь на федеральном законодательстве и нормах международного права.
Обстоятельства места реализации товаров в виде углеводородного сырья
В положениях пункта 2 ст. 147 НК РФ прописаны правила, по которым территория России признается местом реализации товаров.
Однако, кроме этого должны быть установлены обстоятельства, в соответствии с которыми, территория РФ признается местом реализации товаров виде углеводородного сырья, добытого на морском месторождении указанного сырья,
Главным условием для признания России местом реализации указанных товаров является установление факта нахождения товара, в момент, когда начата отгрузка либо транспортировка, на территории России, в том числе и других территориях, которые находятся под юрисдикцией России.
Официальной позицией по этому вопросу является письмо Минфина России от 12.02.2015 N 03-07-08/6287. В нем затрагивается вопрос определения места реализации товара в целях НДС. Это касается приобретенного Россией указанного выше товара в другом государстве, который отгружается данным иностранным поставщиком другому российскому лицу.
В этом случае местом реализации, территория Россия не считается, исходя из чего реализация указанного товара объектом налогообложения (НДС) не является.
В письме Минфина России от 17.12.2014 N 03-07-14/65171, к примеру, дано разъяснение вопроса налогообложения НДС, в случае, когда указанную группу товаров реализует российский налогоплательщик по договору комиссии с иностранной организацией, через другую иностранную организацию которая не стоит на налоговом учете в России. В этом случае посреднические услуги российского налогоплательщика подлежат обложению НДС в размере 18%.
Также, когда речь идет о реализации товаров (это же касается и основных средств), которые находятся за пределами России, территория не признается местом реализации таких товаров.
Из этого следует, что всякая реализация товаров организацией зарегистрированной в РФ, но находящейся на территории другого государства не может быть признана объектом обложения НДС. Такая правовая позиция изложена в письме Минфина России от 14.03.2013 N 03-07-08/7842).
