Понятие места реализации работ (услуг)
Статья 148 НК РФ устанавливает особенности определения мест реализации услуг и работ. Далее рассмотрим основные моменты регулирования отношений по установлению места реализации товаров и услуг.
Место реализации работ и услуг – это место, в котором произведена реализация. Место зависит от вида работ и услуг. В первую очередь любая реализация связана с недвижимым имуществом.
Перечень связанных с таким имуществом работ и услуг закреплен пунктом 1 статьи 148 НК РФ. Данная статья устанавливает, что к недвижимым относятся вещи:
- участки недр;
- земельные участки;
- воздушные и морские суда;
- здания и сооружения в незавершенном строительстве.
Перечень не является исчерпывающим и на усмотрение налоговых органов может быть расширен, но в рамках налогового законодательства. Например, по статье 132 НК РФ имуществом является предприятие в целом, со всеми его зданиями и оборудованием.
Если российская компания осуществляет работы и услуги на территории иностранных государств, то местом реализации работ и услуг признается российский адрес компании.
Данное правило закреплено письмом Минфина России № 03-07-08/10597.
В этом случае российская компания имеет право на вычеты налоговых сумм по налогу на добавленную стоимость (НДС).
Статья 148 не определяет место реализации работ и услуг при производстве на земельном участке.
Другими словами, вне зависимости от того, находится участок на российской или иностранной земле, он не является местом реализации изначально, поскольку не имеет юридического адреса, а имеет только кадастровый.
Условия признания места реализации работ (услуг)
Основополагающими условиями являются:
- нахождение организации и физического лица-налогоплательщика на территории России;
- нахождение на территории России покупателя работ, услуг;
- осуществление деятельности иностранной компании на территории России.
Если место реализации – Российская Федерация, то у продавца появляется обязанность уплачивать налог на добавленную стоимость с реализационных оборотов.
При реализации товаров и работ налоговая база определяется в зависимости от условий реализации товаров и услуг. База закреплена статьей 153 НК РФ. Налог же уплачивается в соответствии с главой 21 НК РФ, если организация является российской.
Если компания иностранная, но состоит на учете в российских налоговых органах, то она исчисляет НДС в порядке, установленном для компаний России. Если зарубежная компания не состоит на российском налоговом учете, то налоговая база определяется покупателями.
Именно покупатель в данном случае будет являться налоговым агентом. Это правило действительно при условии того, что покупатель зарегистрирован в России (требования стать 161 НК РФ).
Покупатель уплачивает НДС в полном размере, но он имеет право на стандартный вычет по НДС (в соответствии со статьей 171 НК РФ).
Место осуществления деятельности покупателя
Существует ряд услуг, по которым место осуществления деятельности определяется по нахождению покупателя. К таким услугам и работам относятся:
- консультационные услуги;
- юридические услуги;
- рекламная деятельность.
При определении места реализации в рамках таких услуг необходимо применять единственный критерий – признание территории РФ в качестве места осуществления деятельности покупателя.
Прочие критерии: гражданство покупателя, оказание услуг на территории прочих государств - учету не подлежат.
Условия признания места осуществления деятельности покупателя
Условия признания места осуществления деятельности со стороны покупателя следующие:
- покупатель должен присутствовать на территории России фактически и это присутствие должно быть подтверждено регистрацией в местных налоговых органах;
- если регистрация отсутствует, то место должно быть прописано в учредительных документах. Данное место может быть местом расположения исполнительного органа покупателя либо быть местом жительства физического лица.
Территория, которая не признается местом реализации работ (услуг)
Некоторые территории не могут быть признаны местом реализации товаров, услуг и работ. Так, не признаются местом реализации земельные участки, которые переданы России во временное пользование. Такие участки, как правило, являются собственность иностранных государств, что противоречит положениям статья 148 НК РФ о российском расположении организации.
Несмотря на то, что на участке располагаются российские компании, это не меняет его принадлежности к другому государству. Участок не облагается НДС.
Движимое имущество, а также воздушные и морские суда внутреннего плавания, связанные с имуществом компании-налогоплательщика, и расположенные на территории другого государства не признаются реализованными на российской территории.
Условия для территории, которая не признается местом реализации работ (услуг)
Место реализации – это территория Российской Федерации при условии того, что компания-налогоплательщик или физическое лицо находятся на территории России.
Организация, предоставляющая в пользование воздушные и морские суда по договору фрахтования с экипажем, не может признавать территорию Российской Федерации местом реализации, если суда используются для добычи водно-биологических ресурсов либо научно-исследовательских работ на иностранной территории.
Отдельным спорным вопросом остается признание места реализации при выполнении работ, услуг, осуществляемых на территории континентального шельфа, исключительной экономической зоны, на местах добычи и разведки углеводородных материалов.
Данные территории могут признаваться метом реализации только при выполнении следующих работ:
- работы, осуществляемые на границе континентального шельфа или экономической зоны, на границе российской части дна Каспийского моря, по изучению и разведке водных глубин, добычи углеводородного сырья, по созданию искусственных островов;
- работы по созданию скважин;
- работы по транспортировке и переработке углеводородного сырья в пунктах на континентальном шельфе или в исключительных экономических зонах.
Если организация осуществляет несколько работ из вышеперечисленных, то место реализации будет определяться по месту основного вида работ, а не по месту реализации вспомогательных мероприятий.
Виды работ (услуг) для целей геологического изучения, разведки и добычи углеводородного сырья
Если работы и услуги реализуются в целях геологического изучения или добычи полезного сырья из тех участков недр, которые расположены в экономической исключительной зоне или на континентальном шельфе, вне зависимости от того, находятся они там полностью или частично, то порядок определения места реализации для целей вычисления налога на добавленную стоимость определяется рамками статьи 148 НК РФ.
Данные положения строго регулируются, поскольку затрагивают отношения нескольких государств. Большие разногласия в рамках анной статьи вызваны необходимостью уплачивать НДС при осуществлении работ на территории других государств и особых зон.
Если налогоплательщик осуществляет различные виды работ, то НДС начисляется и по вспомогательному производству, и по основной деятельности.
Ставки НСД при этом могут различаться. Вычеты рассчитываются в данном случае раздельно (например, работы определены по ставке 18%, а часть вспомогательных услуг по ставке – 10%).
Документы, подтверждающие место выполнения работ
Существует ряд документов, которые подтверждают место реализации работ и услуг:
- контракты и приравненные к ним договоры, как с российскими, так и с иностранными компаниями;
- документы о выполнении работ – акты приема, акты проверки и т.д.
Таким образом, определение места реализации услуг и работ является достаточно сложным регулируемым процессом. Нормы статьи 148 НК РФ позволяют налогоплательщикам достоверно исчислять налог на добавленную стоимость и прочие виды налогов на работы и услуги, производимые в особых зонах.
